dnes je 26.1.2021

Input:

Vylúčenie dvojitého zdanenia príjmov podľa medzinárodných zmlúv a zákona o dani z príjmov

21.4.2017, , Zdroj: Verlag Dashöfer

5.3.5.3.2 Vylúčenie dvojitého zdanenia príjmov podľa medzinárodných zmlúv a zákona o dani z príjmov

Ing. Ida Gelatová, Ing. Ľudmila Hámošová, Ing. Viera Mezeiová

Základná úprava eliminácie dvojitého zdanenia je uvedená v príslušnej zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia (ZDZ), ktorá sa nachádza - obvykle v článku 23 - Vylúčenie dvojitého zdanenia napríklad (zmluva s ČR čl. 22). V tomto článku je vymedzená príslušná metóda, ale presný postup upravuje vnútroštátny predpis, u nás konkrétne § 45 ZDP.

Ak zmluva o ZDZ s príslušným štátom nie je uzavretá, postupuje sa výlučne podľa § 45 ZDP. Podľa zmlúv o ZDZ, ktoré má uzavreté SR a v súlade so ZDP sa na vylúčenie dvojitého zdanenia používajú metódy:

  • zápočtu dane alebo

  • metóda vyňatia príjmov.

Ak podľa § 45 ZDP daňovníkovi plynú príjmy zo štátu, s ktorým SR má uzavretú zmluvu o ZDZ, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy. Použije sa teda metóda uvedená v konkrétnej zmluve, daňovník si ju nevyberá. Výnimky ustanovené výlučne pri príjmoch zo závislej činnosti zo zdrojov v zahraničí sú uvedené v § 45 ods. 3ZDP.

Metóda vyňatia príjmov

Úhrn príjmov (základov dane) alebo úhrn strát zo zahraničia sa vyjme z celkového základu dane zisteného po uplatnení nezdaniteľných častí základu dane, t. j., akoby sme ich dali bokom pri ďalšom postupe, a preto následne už neovplyvňujú výšku daňovej povinnosti v SR. Podľa § 45 ods. 1 ZDP, ak sa podľa zmluvy uplatňuje metóda vyňatia príjmov, základom dane alebo daňovou stratou z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí na účely vyňatia príjmov je základ dane vyčíslený z príjmov podľa § 5 ZDP (zo závislej činnosti), § 6 ods. 3 (z prenájmu) a 4 (z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu), § 7 a 8 (z kapitálových a ostatných príjmov) a základ dane alebo daňová strata vyčíslená podľa § 17 ods. 14.

Pri použití metódy vyňatia príjmov nie je dôležitá výška zaplatenej dane v zahraničí, ale podstatná je skutočnosť, či takéto príjmy boli v zahraničí zdanené. Ak po uplatnení určitých výhod, ktoré poskytuje konkrétny štát (napríklad ako u nás nezdaniteľné časti zo základu dane), je výsledkom výpočtu nulová daňová povinnosť, túto metódu pre zamedzenie dvojitého zdanenia je možné použiť. Ak by ale konkrétny príjem nebol vôbec zdaniteľný v danom štáte, bol by príjmom oslobodeným podľa tam platného daňového zákona alebo podľa zmluvy o ZDZ, potom je potrebné príjem zdaniť v SR, nakoľko by došlo k dvojitému nezdaneniu príjmov, a to za podmienky, že je tento príjem zdaniteľným príjmom v SR podľa nášho ZDP.

Metóda zápočtu dane

Ak rezident SR poberá príjmy alebo vlastní majetok, ktorý je v súlade s ustanoveniami medzinárodnej zmluvy zdanený v druhom zmluvnom štáte, SR povolí znížiť daň z príjmov tohto rezidenta o sumu rovnajúcu sa dani z príjmov zaplatenej v tomto druhom štáte, ak je to v danej konkrétnej zmluve uvedené. Pozor je potrebné dávať na to, že ak aj je všeobecnou metódou v príslušnej zmluve o ZDZ metóda vyňatia príjmov, pri vybraných druhoch príjmoch môže byť taká úprava, že sa použije metóda zápočtu dane. Môže ísť napríklad o úroky, licenčné poplatky, príjmy umelcov a športovcov, ale môže ísť aj o predaj majetku. Vždy je potrebné vychádzať z konkrétnej zmluvy a metódy určenej pre príslušný druh príjmu.

Započítať možno iba daň vzťahujúcu sa na príjmy zahrnuté do základu dane za príslušné zdaňovacie obdobie. Ak príjem nie je možné zahrnúť do základu dane v SR, lebo je v SR príjmom oslobodeným, nemožno ani daň zaplatenú v zahraničí započítať na úhradu celkovej daňovej povinnosti v SR.

Zápočet dane je možné vykonať v daňovom priznaní len vtedy, ak daň bola skutočne zaplatená v druhom štáte a daňovník vie túto skutočnosť v prípade potreby preukázať. Daňovník si môže od vypočítanej dane v tuzemsku odpočítať daň zaplatenú v zahraničí, najviac však do výšky dane pripadajúcej na príjmy plynúce zo zahraničia. Nezapočíta sa celá daň zaplatená v zahraničí, ale len daň podľa aktuálnej sadzby dane v ZDP pripadajúca na príjmy zo zahraničia. To znamená, že nemôžeme započítať daň, ktorá bola napríklad v zahraničí vypočítaná sadzbou 40 %, ale len „našou sadzbou” (19 %, resp. 25 % podľa § 15 ZDP).

Celkovým základom dane na účely zápočtu – je základ dane neznížený o nezdaniteľné časti zo základu dane podľa § 11 ZDP.

Percento na účely zápočtu sa vypočíta ako percentuálny pomer úhrnu príjmov (základov dane) zo zdrojov v zahraničí k celkovému (celosvetovému) základu dane.

Postup pri uplatnení metódy zápočtu dane je možné zhrnúť takto:

  • daňovník zahrnie zahraničné príjmy (výdavky) do celosvetového základu dane, a to do príslušných čiastkových základov dane podľa § 5 až § 8 ZDP,

  • zo základu dane, ktorý je súčtom čiastkových základov dane odpočíta nezdaniteľné časti zo základu dane podľa § 11 ZDP (aj podľa druhu a výšky týchto príjmov) a vypočíta daňovú povinnosť, zaokrúhli na eurocenty nadol,

  • daňovník uvedie úhrn príjmov (základov dane) zo zahraničia (po zaokrúhlení na eurocenty nadol),

  • daň zaplatenú v zahraničí (maximálne do výšky podľa zmluvy o ZDZ) prepočíta ročným priemerným kurzom za príslušné zdaňovacie obdobie (ak je v zahraničí iné zdaňovacie obdobie, tak na prepočet použije priemer vypočítaný z priemerných mesačných kurzov za obdobie, za ktoré podáva priznanie), daň po prepočte zaokrúhli na eurocenty nadol,

  • vypočíta pomer zahraničných príjmov (základov dane) k celosvetovému základu dane (pred znížením o nezdaniteľné časti zo základu dane), čiže akým percentom sa podieľajú zahraničné príjmy (základy dane) na celkovom základe dane, zaokrúhli na 2 platné desatinné miesta,

  • tým istým percentom vypočíta podiel dane pripadajúci na zahraničné príjmy z celkovej slovenskej daňovej povinnosti, zaokrúhli na eurocenty nahor,

  • ak bola daň zaplatená v zahraničí vyššia ako vypočítaný podiel dane pripadajúci na zahraničné príjmy, je možné započítať len podiel dane vypočítaný podľa percenta podielu zahraničných príjmov na celkovom základe dane; tento princíp je v súlade s medzinárodnou zmluvou i daňovým zákonom, a preto SR nemôže vrátiť zo slovenského štátneho rozpočtu rozdiel dane, ktorý nemožno započítať,

  • ak bola daň zaplatená v zahraničí nižšia ako podiel dane, ktorý by bolo možné započítať, daň uznaná na zápočet bude len vo výške skutočne zaplatenej dane, o ktorom má daňovník potvrdenie zo zahraničia, nie vo výške možného podielu započítania dane.

Viaceré príjmy a použitie oboch metód na zamedzenie dvojitého zdanenia

Ak daňovníkovi plynuli príjmy z viacerých štátov, s ktorými SR má uzavreté zmluvy o ZDZ, vylúčenie dvojitého zdanenia sa uskutoční na príslušných riadkoch daňového priznania v úhrne za príslušnú metódu, pričom sa vykoná najprv vyňatie príjmov plynúcich zo

www.szz.sk
www.zps.sk
www.keepi.sk
www.sfa.sk
www.szk.sk